Der folgende Beitrag ist mit freundlicher Genehmigung eine Übernahme aus dem Vereinsrechtnewsletter von www.vereinsrecht.at
Zu geringe Geldmittel, zu wenig fachlich geschultes Personal, zu geringe zeitliche Ressourcen – und dies alles angesichts großer Herausforderungen und großem Handlungsbedarf. Welche gemeinnützige oder mildtätige Organisation kennt diese Situation nicht? Da liegt es nahe, sich Gedanken über mögliche Kooperationsformen mit anderen Organisationen zu machen. Diese stehen vielleicht vor derselben Situation, können große Projekte alleine nicht „heben“, aber gemeinsam würde es funktionieren.
Überall, wo Geld im Spiel ist oder Leistungen erbracht werden, gibt es aber einen weiteren „Player“, der beachtet sein will: die Finanz. In diesem Newsletter widmen wir uns also der Thematik der steuerlichen Konsequenzen von Kooperationen.
Zuerst eine Einteilung der verschiedenen Formen der Zusammenarbeit, deren steuerliche Auswirkungen wir sukzessive besprechen werden:
1. Weitergabe von Geldern oder Wirtschaftsgütern an andere Organisationen
a. nach den bisher bestehenden Regeln
b. gemäß dem Gemeinnützigkeitsgesetz 2015 (GG 2015)
2. Erbringung von Dienstleistungen an andere Organisationen
a. nach den bisher bestehenden Regeln
b. gemäß dem Gemeinnützigkeitsgesetz 2015
c. als Erfüllungsgehilfe
3. Gemeinsame Erbringung von Leistungen an Dritte im Rahmen der unmittelbaren Zweckerfüllung
a. mit ausschließlich gemeinnützigen Partnern
b. mit teilweise gewerblichen Partnern
Nun im Detail:
1a) Weitergabe von Geldern oder Wirtschaftsgütern nach den bestehenden Regeln
Das bereits öfters in vergangenen Newslettern besprochene Kriterium der „unmittelbaren“ Zweckerfüllung verlangt, dass gemeinnützige, mildtätige oder kirchliche Organisationen den begünstigten Zweck selbst erfüllen und Gelder nicht einfach an andere Organisationen weitergereicht werden. Passiert dies dennoch, bedeutet dies grundsätzlich den sofortigen Verlust des Status der Gemeinnützigkeit für die Organisation, die das Geld an eine andere „herschenkt“. Finanziert sich die Geberorganisation ausschließlich über Spenden und Mitgliedsbeiträge, so hat der Verlust der Gemeinnützigkeit keine steuerlichen Auswirkungen, da echte Spenden und echte Mitgliedsbeiträge ohnedies weder umsatzsteuer- noch körperschaftsteuerpflichtig sind. „Echt“ bedeutet in diesem Zusammenhang, dass keine konkreten, individuellen Gegenleistungen mit der Spende oder dem Mitgliedsbeitrag verbunden sind.
1b) Weitergabe von Geldern oder Wirtschaftsgütern gemäß dem Gemeinnützigkeitsgesetz 2015
Als Ergänzung zu Punkt 1a) gilt seit 1. Jänner 2016 folgende Regelung, die die finanzielle Zusammenarbeit gemeinnütziger Organisationen erleichtern soll: Die Weitergabe von Geldern oder Wirtschaftsgütern an andere Organisationen bewirkt (ausnahmsweise) dann nicht den Verlust der Gemeinnützigkeit, wenn
- zumindest ein gemeinsamer, übereinstimmender satzungsmäßiger Zweck verliegt und
- die empfangende Organisation „spendenbegünstigt“ ist, also entweder auf der Liste der spendenbegünstigten Rechtsträger aufscheint oder von Gesetzes wegen spendenbegünstigt ist.
Beide Kriterien müssen kumulativ erfüllt sein, andernfalls verliert die Geberorganisation den Status der Gemeinnützigkeit.
2a) Erbringung von Dienstleistungen an andere Organisationen nach den bisherigen Regeln
Grundsätzlich muss unterschieden werden zwischen Dienstleistungen, die die Organisation in Erfüllung ihrer satzgemäßen Aufgaben tätigt und solchen Dienstleistungen, die als „steuerschädlich“ einzustufen sind. Erstere (satzungsgemäße) Dienstleistungen sind steuerlich unproblematisch, sofern die Organisation nicht ausschließlich als Dienstleister für andere fungiert. Ist sie nur im Auftrag von anderen Organisationen tätig, führt dies zum Verlust der steuerlichen Gemeinnützigkeit.
Problematisch sind steuerschädliche Dienstleistungen, wie zB die Erbringung von Verwaltungsaufgaben, Bereitstellung von Personal, Buchhaltungs- und Lohnverrechnungsaufgaben etc für andere Organisationen. Gerade bei sehr großen, konzernmäßig aufgebauten Organisationen ist es sinnvoll und effizient, bestimmte Leistungen in einer gemeinnützigen Gesellschaft oder einem gemeinnützigen Verein zu bündeln, durch eine Organisation zu erbringen und an andere Konzernorganisationen weiterzuverrechnen. Diese Vorgangsweise ist zwar häufig anzutreffen, sie war aber entsprechend den allgemeinen Gemeinnützigkeitsregeln mit dem Verlust des Gemeinnützigkeitsstatus bedroht.
2b) Erbringung von Dienstleistungen an andere Organisationen gemäß dem Gemeinnützigkeitsgesetz 2015
Um die beschriebene sinnvolle Handhabung von Verwaltungsaufgaben in konzernmäßig organisierten NPO’s bzw in sonstigen kooperierenden NPO’s zu legalisieren, wurde folgende ergänzende Regel eingeführt: Die Erbringung von „steuerschädlichen“ Dienstleistungen bewirkt dann nicht den Verlust des Gemeinnützigkeitsstatus, wenn
- zumindest ein gemeinsamer, übereinstimmender satzungsmäßiger Zweck vorliegt und
- die Leistungen zu Selbstkosten – ohne Gewinnaufschlag – weiterverrechnet werden.
Die leistungsempfangende Organisation muss wohl selbst gemeinnützig oder mildtätig (obwohl dies im Gesetz nicht explizit verlangt wird), sie muss aber jedenfalls nicht spendenbegünstigt sein. Weiters müssen die Leistungen „zu Selbstkosten“, also weder mit Gewinnaufschlag noch zu „billig“ weiterverrechnet werden. Im Gemeinnützigkeitsgesetz wurde nicht geregelt, unter welche steuerliche Betriebskategorie die Leistungen zu subsumieren sind. „Zur Wahl“ stehen der unentbehrliche, der entbehrliche und der schädliche Betrieb. Als schädlich wird der Betrieb wohl nicht einzustufen sein (das würde der Intention des Gesetzgebers widersprechen), als „unentbehrlich“ wohl auch nicht, da kein satzungsmäßiger Zweck unmittelbar erfüllt wird, bleibt der „entbehrliche Hilfsbetrieb“. Dies bedeutet, dass die Weiterverrechnung entweder umsatzsteuerfrei oder bei Option in die Umsatzsteuerpflicht mit 10% USt zu belasten ist. Körperschaftsteuer kann dafür nicht resultieren, da ein Gewinnaufschlag explizit ausgeschlossen ist.
2c) Erbringung von Dienstleistungen an andere Organisationen als Erfüllungsgehilfe
Die eine gemeinnützige Organisation hat vielleicht ausreichend finanzielle Mittel, jedoch nicht die erforderlichen personellen Ressourcen – bei der anderen Organisation ist es genau umgekehrt. Geld einfach weiter zu reichen ist ohne steuerliche Nachteile nur möglich, wenn beide Bedingungen gemäß 2a) vorliegen.
Wenn dies nicht der Fall ist, muss folgender Weg gewählt werden: Eine Organisation beauftragt eine andere durch einen schriftlichen, fremdüblichen Vertrag mit der Erbringung der Leistungen. Wichtig ist die Fremdüblichkeit in Inhalt und Form. Es ist daher bei größeren Aufträgen sehr empfehlenswert, auch Abnahmekriterien und Pönalebestimmungen bei verspäteter Leistung zu definieren. Weiters genügt es nicht, Verträge zu formulieren, diese müssen auch „gelebt“ werden. Entspricht die tatsächliche Praxis nicht dem Vertrag, kann dies erst Recht zum Verlust des Gemeinnützigkeitsstatus bei der beauftragenden Organisation führen.
3a) Gemeinsame Erbringung von Leistungen an Dritte im Rahmen der unmittelbaren Zweckerfüllung mit ausschließlich gemeinnützigen Partnern
Manche Projekte sind für eine einzelne Organisation zu groß oder eine einzelne Organisation kann das geforderte Leistungsspektrum nicht alleine anbieten. In diesen Fällen kann es sinnvoll sein, dass zwei oder mehrere gemeinnützige oder mildtätige Organisationen gemeinsam als „Konsortium“ auftreten. Dadurch kann bereits durch schlüssiges Verhalten (durch den gemeinsamen, gleichrangigen Außenauftritt) eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts entstehen. Steuerlich gilt sie als Personengesellschaft. Laut den Vereinsrichtlinien gilt die Beteiligung einer gemeinnützigen Organisation an einer Personengesellschaft als begünstigungsschädlich. Sie ist nur dann nicht begünstigungsschädlich, wenn sämtliche Gesellschafter gemeinnützige bzw mildtätige Organisationen sind und gemeinsam der jeweilige satzungsgemäße Zweck erfüllt wird. In diesem Fall wird die Gesellschaft bürgerlichen Rechts nicht als eigenständiges Steuersubjekt, sondern als „verlängerter“ unentbehrlicher Hilfsbetrieb der beiden Organisationen angesehen. Steuerlich ändert sich für die beteiligten Organisationen nichts. Das Entgelt, das ihnen für die gemeinsame Leistung zusteht, wird entsprechend der Leistungserbringung aufgeteilt und steuerlich als unentbehrlicher Hilfsbetrieb behandelt.
3b) Gemeinsame Erbringung von Leistungen an Dritte im Rahmen der unmittelbaren Zweckerfüllung mit teilweise gewerblichen Partnern
In diesem Fall bewirkt die entstehende Gesellschaft bürgerlichen Rechts zwingend den Verlust des Gemeinnützigkeitsstatus für sämtliche beteiligte (vormals) gemeinnützige Organisationen. Sind die gewerblichen Partner jedoch unerlässlich, kann folgender Ausweg gewählt werden: Die gemeinnützigen Organisationen schließen sich explizit oder durch schlüssiges Verhalten zu einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts zusammen und vergeben ihrerseits Subaufträge an die gewerblichen Partner. Letztere treten dann eben nicht als gleichrangige Partner, sondern als Subauftragnehmer und Erfüllungsgehilfen auf.
Bild: CC BY 2.0: Jean-Pierre Dalbera – Charles de Gaulle und Konrad Adenauer Denkmal zur deutsch-französischen Kooperation.